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주 문
00세무서장이 2018.7.11. 청구인에게 한 2018년 과세연도 양도소득세 101,008,554원의 부과처분은 이를 취소합니다.
이 유
1. 처분개요
가. 청구인은 경남 진주시 금산면 중천리 ** 답 863㎡(이하 “쟁점농지”라 한다)를 1999.3.25. 취득하여 2018.3.21. 445백만원에 양도하였고, 2018.3.22. 양도소득세 신고하면서 쟁점농지를 8년 재촌ㆍ자경한 농지로 보아 양도소득세 83백만원을 100% 감면신고하였다.
나. 처분청은 청구인의 양도소득세 신고내용에 대하여 ‘재촌ㆍ자경 및 양도시점 농지여부 불분명’을 사유로 양도소득세 실지조사를 2019.4.2.부터 2019.4.21.까지 실시하였고, 조사결과 쟁점농지는 2017년 이후 청구인의 건강상의 문제로 휴경하였고, 인근 음식점(금산***, 이하 “쟁점식당”이라 한다)의 주차장 표지판이 설치되어 있는 등 나내지 상태로 확인되어 당초 신고내용을 부인하고 양도소득세 100백만원을 과세예고 통지하였다.
다. 청구인은 이에 불복하여 2019.5.9. 과세전적부심사청구를 하였으나 ‘불채택’되었고, 처분청은 2019.9.7. 2018 과세연도 양도소득세 101백만원을 경정ㆍ고지하였다.
라. 청구인은 2019.7.11. 고지서를 수령하고, 이에 불복하여 2019.9.2. 심사청구를 제기하였다.
2. 청구주장
가. 청구인은 쟁점농지를 1999년 취득하여 양도 직전인 2017년까지 청구인의 배우자인 나YD과 함께 마늘, 들깨, 고구마 등 직접 농사를 지었다.
1) 2016년에는 쟁점농지의 전체에 들깨를 심어 9월말에서 10월초에 수확하였고, 10월말 경 쟁점농지의 일부에 마늘을 심어 2017.6월말 수확하였다.
2) 처분청은 쟁점농지가 농작물을 재배하는 밭이라면 고랑이 깊어 차량을 주차할 수 없는데 주차장으로 이용되었으므로 주차장 공사를 하였을 것이므로 농지로 볼 수 없다고 주장하나, 들깨와 마늘은 아래 사진과 같이 다른 농산물과는 달리 땅이 편평하여 차량을 주차하는데 지장이 없다.
3) 처분청은 2017.4월 항공사진에 고랑이 명백하게 확인된다고 명시하였으나, 검고 흰 부분이 마치 고랑과 이랑인 것처럼 보이지만 사실 흰 부분은 들깨를 심었던 부분으로 풀이 나지 않도록 비닐을 덮어 놓았던 부분이고, 검은 부분은 풀이 조금 자란서 그렇게 보일 뿐이고,
- 겨울에 고랑이 드러난 과거 위성사진을 근거로 양도 당시에 고랑이 없어 농지로 볼 수 없다고 주장하나, 과거에는 고랑이 깊은 고구마 농사를 지었고, 양도 당시에는 들깨와 마늘을 심었으므로 땅모양이 같을 수 없는 것이다.
<청구인이 들깨 및 마늘농사 시 땅이 편평하다며 제출한 증거사진> (생략)
<처분청이 증거로 사용한 사진> (생략)
나. 심사청구(양도2004-7006, 2004.12.20.)와 대법원 판례(1998.9.22. 선고 대법원97누706판결)에서도 일시적인 관리소홀로 타인에게 불법점거 당하여 농지로 사용하지 못할 경우에는 일시적인 휴경상태로 보아 양도소득세 감면대상 농지에 해당한다고 판시한 바 있다.
1) 처분청이 2017.4.29. 촬영된 항공사진을 보고 쟁점농지가 농작물을 심지 않아 방치된 것이라 주장하나,
- 2017년의 경우 마늘을 전체 농지의 1/4정도에 심었고, 청구인이 농사를 짓기 위해 활용한 면적은 1.5/4 정도는 된다.
2) 양도일 현재 농지라는 의미는 특별한 제약 조건이 없는 이상 일상적인 행위의 결과로 농지로 사용되어 질 수 있고 그렇게 예정된 땅을 의미한다.
- 만약 주차장으로 사용하기 위하여 콘크리트, 작은 돌, 흙을 깔았을 경우 농사를 짓기 위해서는 일상적인 행위를 넘어서는 공사를 하여야하고, 이 경우 농지라고 주장하는 사람은 없을 것이다.
3) 양도일 현재 농지로 볼 수 없는 휴경의 의미는 상당한 기간 농사짓지 않는 땅을 의미하고, ‘계속해서 농사를 짓다가 잠시 농사를 짓지 않았다고 하여 그 농지는 휴경이다 또는 농지로 볼 수 없다.’라고 주장하는 것은 지나친 확대 해석일 뿐이다.
- 예규에서도 반복적으로 수년간 다른 용도로 사용한 토지는 일시적 휴경농지로 볼 수 없고(심사양도2012-0040,
2012.4.12.), 장기간 농지로 사용하지 않아 일시적인 휴경으로 보기는 어려우므로(조심2011중4771, 2011.12.26.)라고 하여 단기간이 아닌 상당한 기간을 농사짓지 않은 것으로 해석하고 있다.
4) 쟁점농지는 2016년까지 농사를 계속하여 짓다가 2017년에는 부분적으로 농사지은 흔적이 명백히 확인되고, 겨울에 일시적 계절적 휴경상태에서 양도하였음에도 불구하고,
- 구체적인 확인절차 없이 농지를 방치해서 농사짓지 않은 것으로 보아 휴경농지로 판단한 것은 명백한 잘못이다.
다. 쟁점농지가 주차장으로 사용된 것은 청구인의 의도와는 상관없는 것으로 주차장으로 사용한 식당주인도 무단 사용하였음을 인정하였으니, 평생 농사를 지어온 것을 인정하여 과세를 취소해 주길 원한다.
3. 처분청 의견
가. 쟁점농지는 양도 당시 주차장으로 사용되어 농지로 볼 수 없다.
1) 청구인이 쟁점농지를 양도한 당시인 2018.2월 다음 로드뷰에는 쟁점농지에 여러 대의 차량이 주차되어 있었고,
- 쟁점농지의 형태를 살펴보면, 공영주차장과 경계가 없고, 밭작물을 경작하였으면 밭고랑 및 밭작물의 흔적이 남아있어야 하나 전체가 평지로 잡풀이 자라고 있었으며, 차량진입으로 토지가 단단한 나대지 형태로 확인된다.
2) 청구인은 공부상 지목이 답이고 농지원부에 자경으로 기재되어 있으며 일시적인 관리소홀로 쟁점식당에게 무단점거당하여 농지로 사용하지 못한 경우 일시적인 휴경으로 보아야 한다며 판례를 제시하고 있으나,
- 양도당시 주차장으로 사용된 것은 틀림없는 사실이므로「조세특례제한법 시행규칙」제27조에 명시된 내용과 같이 쟁점농지는 사실상 지목이 농지에 해당하지 않는다.
나. 청구인은 쟁점농지를 일시적으로 휴경하려 하였으나 주차장으로 무단점거 당하였다고 주장하나, 청구인의 잦은 주장번복, 상시적인 이용현황 관찰 가능, 쟁점식당의 위치 등을 보았을 때 받아들일 수 없다.
1) 청구인은 양도 당시까지 고구마를 주 재배작물로 경작하였으나 처분청에서 주차장 용도로 사용되어 쟁점농지가 평지가 되어있다는 사실을 제시하자,
- 과세전적부심사청구에서는 마늘농사를 지으면 평지가 된다고 반박하였고 심사청구에서는 일부만 마늘농사를 지었다고 주장하는 등 계속 번복하고 있어 주장에 대한 신빙성이 없다.
2) 청구인이 거주하는 집은 쟁점농지와 2.8Km 떨어진 곳으로 청구인의 집에서 금산면으로 나오는 큰길에 쟁점농지가 접해 있어 청구인이 언제든지 토지의 이용현황을 확인할 수 있으므로,
- 쟁점식당에서 주차장표시판을 설치하고 불법으로 점거할 수 없으며, 쟁점식당이 쟁점농지와 연접하지 않고 길 건너에 있으므로 쟁점식당 이용객들이 고의적으로 주차할 가능성도 없다고 보아야 한다.
3) 쟁점농지의 경작 전후를 비교해보면 양도할 당시 외에는 공용주차장용지와 경계가 확실하고 농지로 사용한 흔적이 있어 차량진입이 불가능하였으나, 양도 당시에는 평평하고 단단한 나대지 및 잡종지로 보인다.
- 청구인이 본인의 주장대로 휴경 후 농지로 재사용하려는 의도가 있었다면 농지의 형태를 유지하였어야 할 것이다.
<처분청이 증거로 제출한 사진> (생략)
4) 과세전적부심사청구 당시 청구인 부부는 건강악화로 2017년에 이르러 농사를 짓지 말자고 한 점 등을 보았을 때 휴경이라 판단할 수 없다.
다. 따라서 쟁점농지는 양도 당시 농지가 아니므로 당초 신고한 8년 재촌ㆍ자경농지 감면을 부인하여 과세한 이건 처분은 정당하다.
4. 심리 및 판단
가. 쟁점
쟁점농지를 일시적으로 계절적 휴경 후 양도된 농지로 보아 8년 이상 재촌ㆍ자경한 농지로 감면할 수 있는지 여부
나. 관련 법령
1) 조세특례제한법 제69조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】
① 농지 소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자가 8년 이상[대통령령으로 정하는 경영이양 직접지불보조금의 지급대상이 되는 농지를 「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사 또는 농업을 주업으로 하는 법인으로서 대통령령으로 정하는 법인(이하 이 조에서 농업법인 이라 한다)에 2018년 12월 31일까지 양도하는 경우에는 3년 이상] 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작한 토지 중 대통령령으로 정하는 토지의 양도로 인하여 발생하는 소득에 대해서는 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다. 다만, 해당 토지가 주거지역 등에 편입되거나「도시개발법」또는 그 밖의 법률에 따라 환지처분 전에 농지 외의 토지로 환지예정지 지정을 받은 경우에는 주거지역 등에 편입되거나, 환지예정지 지정을 받은 날까지 발생한 소득으로서 대통령령으로 정하는 소득에 대해서만 양도소득세의 100분의 100에 상당하는 세액을 감면한다.
1-1) 조세특례제한법 시행령 제66조【자경농지에 대한 양도소득세의 감면】
① 법 제69조 제1항 본문에서 농지소재지에 거주하는 대통령령으로 정하는 거주자 란 8년[제3항의 규정에 의한 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를「한국농어촌공사 및 농지관리기금법」에 따른 한국농어촌공사(이하 이 조에서 한국농어촌공사 라 한다) 또는 제2항의 규정에 따른 법인에게 양도하는 경우에는 3년] 이상 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 지역(경작개시 당시에는 당해 지역에 해당하였으나 행정구역의 개편 등으로 이에 해당하지 아니하게 된 지역을 포함한다)에 거주하면서 경작한 자로서 농지 양도일 현재「소득세법」제1조의2 제1항 제1호에 따른 거주자인 자(비거주자가 된 날부터 2년 이내인 자를 포함한다)를 말한다.
1. 농지가 소재하는 시(특별자치시와「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제10조제2항에 따라 설치된 행정시를 포함한다. 이하 이 항에서 같다)・군・구(자치구인 구를 말한다. 이하 이 항에서 같다)안의 지역
④ 법 제69조 제1항 본문에서 대통령령으로 정하는 토지 란 취득한 때부터 양도할 때까지의 사이에 8년(제3항의 규정에 따른 경영이양보조금의 지급대상이 되는 농지를 한국농어촌공사 또는 제2항의 규정에 의한 법인에게 양도하는 경우에는 3년) 이상 자기가 경작한 사실이 있는 농지로서 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 제외한 것을 말한다.
1. 양도일 현재 특별시・광역시(광역시에 있는 군을 제외한다) 또는 시{「지방자치법」 제3조 제4항에 따라 설치된 도농(都農) 복합형태의 시의 읍・면 지역 및 「제주특별자치도 설치 및 국제자유도시 조성을 위한 특별법」 제10조제2항에 따라 설치된 행정시의 읍・면 지역은 제외한다}에 있는 농지 중 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 의한 주거지역・상업지역 및 공업지역안에 있는 농지로서 이들 지역에 편입된 날부터 3년이 지난 농지. 다만, 다음 각 목의 어느 하나에 해당하는 경우는 제외한다.
⑤ 제4항의 규정을 적용받는 농지는「소득세법 시행령」제162조에 따른 양도일 현재의 농지를 기준으로 한다. 다만, 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 다음 각 호의 구분에 따른 기준에 따른다.
⑬법 제69조 제1항 본문에서 대통령령으로 정하는 방법으로 직접 경작 이란 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 것을 말한다.
1. 거주자가 그 소유농지에서 농작물의 경작 또는 다년생식물의 재배에 상시 종사하는 것
2. 거주자가 그 소유농지에서 농작업의 2분의 1 이상을 자기의 노동력에 의하여 경작 또는 재배하는 것.
1-2) 조세특례제한법 시행규칙 제27조【농지의 범위등】(2018.3.21.-669호)
① 영 제66조 제4항 및 제67조 제3항의 규정에 의한 농지는 전・답으로서 지적공부상의 지목에 관계없이 실지로 경작에 사용되는 토지로 하며, 농지경영에 직접 필요한 농막・퇴비사・양수장・지소・농도・수로 등을 포함하는 것으로 한다.
1-3) 조세특례제한법 기본통칙 69-0…2 【양도일 현재 농지 여부】
양도일 현재 실제로 경작에 사용되는 토지를 대지가액에 상당하는 가액으로 양도하거나 또는 양도 후 건축용 대지로 사용하기 위하여 매각되는 경우에도 양도일 현재 농지(영 제66조 제4항 제1호 및 제2호의 토지는 제외한다)로 본다.
다. 사실관계
1) 쟁점부동산 매매계약 및 신고내용
가) 2018.3.2.자 ‘부동산 매매 계약서’에 따르면 청구인은 445백만원에 쟁점농지를 최수자외 1인에게 2018.3.21.자로 양도하기로 하였음이 확인된다.
나) 국세청 전산시스템에 따르면 청구인은 2018.3.22. 양도소득세 83백만원에 대하여 8년 이상 재촌ㆍ자경한 농지로 보아 감면으로 신고한 것으로 확인되며, 양도가액 등에 대하여는 처분청과 이견이 없다.
2) 거주요건 검토
청구인의 주민등록 초본에 따르면 1999.3.25. 쟁점농지를 취득한 이후 현재까지 쟁점농지 소재지에 거주하고 있는 것으로 확인된다.
3) 직접 경작요건 검토
가) 농지원부
- 청구인이 제출한 농지원부에 따르면 청구인은 배우자(나YD)의 세대원으로 등록되어 있고, 쟁점농지는 ‘서류’를 주로 재배하는 밭으로 이용되었으며, ‘자경’으로 표시되어 있음이 확인된다.
나) 농업직불금 수령자료
- 청구인이 제출한 직불금 지급대상자 등록증에 따르면 청구인의 배우자(나YD)가 2015년과 2016년 직불금을 수령하였음이 확인된다.
- 2017년에도 직불금신청을 하였으나, 2017.7.13일 현장조사를 통해 쟁점농지 등 일부면적(1,720㎡ 중 1,071㎡)은 농사를 짓지 않은 사실이 확인되어 직불금 청구요건(1,000㎡) 미달로 직불금을 수령하지 못하였음이 확인된다.
<2017.4.25. 금산면장에게 접수한 농업경영체 변경등록 신청서> (생략)
<2017.7.13. 직불금신청에 따른 금산면의 현장점검사항> (생략)
* “2017.8.9. 15:01에 등록제외 안내드림”이라 표시되어 있음
다) 쟁점농지에 대한 위성사진 검토
- 다음(DAUM) 위성사진에 따르면 쟁점농지는 2016년 말까지 농지(이후 위성사진 없음)로 이용되었음이 확인된다.
라) 농업경영체 등록사항
- 2019.3.26.자 국립농산물품질관리원 정보공개자료에는 청구인의 배우자(나YD)의 농업경영체 등록기간은 2015.5.18.부터 2017.9.12.까지임이 확인된다.
<2019.3.26.자 국립농산물품질관리원의 정보공개자료> (생략)
마) 국세청 전산시스템에 따르면 청구인은 사업자등록이 없었으며, 2017년부터 2018년까지 사업소득 1,872천원이 발생하였음이 확인된다.
4) 양도일 현재 농지요건 검토
가) 쟁점농지 양도일 현재 토지현황
- 2018.2월 다음 로드뷰에 따르면 쟁점농지는 공영주차장과 경계가 없고, 땅이 편평하게 다져져 주차장으로 이용되고 있고, ‘쟁점식당 전용주차장’이라는 팻말이 세워져 있음이 확인된다.
나) 청구인이 주장하는 일시적인 휴경 사유
① 과세전적부심사청구시 쟁점농지가 무단으로 주차장으로 사용되었다고 주장하면서 쟁점식당 주인의 2019.5.3.자 자필확인서를 제출하였다.
<2019.5.3.자 쟁점식당 주인의 확인서(자필작성) 중 주요내용 발췌>
② 처분청은 청구인과 청구인의 배우자는 정기적으로 진료를 받아왔으며 건강악화의 사유로 2017년 말에 이르러 농사를 짓지 말자고 서로 합의한 점을 이유로 계절적 휴경이라 볼 수 없다고 주장하는바,
- 청구인의 과세전적부심사청구서에는 “평생 농사만 지은 청구인이 2013년부터 우울증을 앓게 되었고, 2015년 말부터는 매달 정기치료를 받을 만큼 악화되었으며, 청구인의 배우자(나YD)도 2013년 허리 디스크 수술을 받았고 무릎이 좋지 않아 정형외과 치료를 받는 등 농사를 지을 수 없는 상황이 되어 2017년 말에 이르러서는 더 이상 농사를 짓지 말자고 서로 합의한 후 쟁점농지를 양도하기로 하였다”고 쓰여 있음이 확인되고,
- 증빙으로 청구인은 **정신건강의학과의원의 “진료기록지” 16매를 제출하였고, 배우자(나YD)의 **병원의 2016.1.11.부터 2019.3.8.까지 ‘진료기록지’ 10매를 제출하였음이 확인된다.
③ 쟁점농지는 청구인이 거주하는 집에서 금산면 또는 진주시로 나오는 길목에 있고, 쟁점식당과의 거리는 80M로 위치는 아래와 같이 확인된다.
* 청구인의 집, 쟁점농지, 쟁점식당 위치에 대한 항공사진 (생략)
다) 쟁점농지의 편평한 형상에 대한 청구인과 처분청의 주장 비교
라) 재배작물별 이랑(두둑) 높이에 대해 확인한 사항
① 동일한 들깨나 마늘도 심는 장소(토질)에 따라 이랑(두둑)을 높게 또는 낮게 하는 것으로 명확한 기준은 없다.
<인터넷에서 검색한 자료> (생략)
② 고구마는 이랑을 높게 하는 것이 보통이나, 이랑을 무너뜨리면서 수확하기 때문에 수확한 후의 형상은 달라질 수 있는 것으로 확인된다.
<인터넷에서 검색한 자료> (생략)
5) 청구인 주장 및 처분청 주장의 비교
라. 판단
1) 청구인은 쟁점농지가 일시적으로 계절적 휴경 후 양도된 농지로 보아 8년 이상 재촌ㆍ자경한 농지에 해당한다고 주장하므로 이에 대하여 살펴본다.
2) 공부상 지목이 농지라고 하더라도 토지의 양도일 현재 실제로 경작하고 있지 않은 토지는 농경지로 사용되지 않고 있는 것이 토지 소유자의 자의에 의한 것이든 또는 타의에 의한 것이든 일시적으로 휴경 상태에 있는 것이 아닌 한 양도일 현재 농지라고 볼 수 없어 양도소득세 비과세 대상인 토지에 해당하지 않는다고 할 것이고(대법원 2008.4.11. 선고 2006두13183 판결 등 참조)，토지를 농지로 직접 경작한 사실은 그와 같은 사실을 주장하는 양도자가 증명하여야 하는 것이고(대법원 1993.7.13. 선고 92누11893 판결 등 참조), 청구인은 1999.3.25. 쟁점농지를 취득하여 2018.3.22. 양도시까지 8년 자경농지에 대한 양도소득세 감면요건 중 거주요건 및 직접 경작요건을 18년 이상 충족하였음이 주민등록, 농지원부, 농업직불금 수령자료 등에 확인되고 처분청도 이 점에 대해서는 인정하고 있으므로, 쟁점농지가 양도당시 주차장으로 이용된 것이 일시적인 휴경상태에 해당하는지 여부에 대해서 살펴본다.
3) 앞서 살펴본 사실관계 등에 따르면 ① 청구인의 농업직불금 신청자료에 대한 2017.7.13. 현장점검자료에 따르면 쟁점농지는 휴경상태로 확인되나 청구인과 배우자가 우울증 등으로 2017년 하반기부터는 농사를 직접 짓지 못하는 부득이한 사정이 있었던 것으로 보이는 점,
② 쟁점농지가 편평한 이유에 대하여 청구인은 쟁점농지에 2016년 들깨를 심었고 10월에 수확한 후 마늘을 심어 2017.6월 수확하였으므로 땅이 편평한 것이라 주장하는바, 처분청이 제시한 사진(2016.7월)에 보이는 작물은 들깨로 보이고, 마늘은 일반적으로 이랑이 높지 않아 수확 후 8개월 정도 지난 땅이라면 처분청이 제시한 2018.2월 사진처럼 편평하게 될 수 있을 것으로 보이는 등 청구인의 주장을 배척하기 어려워 보이는 점,
③ 쟁점식당 주인도 농한기에 승낙을 받지 않고 주차장으로 사용하였다고 확인하고 있는 점,
④ 반면 처분청은 청구인이 쟁점농지의 임대료를 받았다거나 또는 쟁점농지를 주차장으로 변경하기 위한 작업을 했다거나 하는 등 증빙을 제출하지 못하고 있는 점 등을 보았을 때 쟁점농지는 건강상 이유와 농한기가 겹쳐 잠시 휴경한 것으로 청구인이 쟁점농지의 경작을 포기하였다고 보기 어려운 것으로 판단된다.
4) 따라서 처분청이 쟁점농지가 양도당시 농지에 해당하지 않으므로 8년 이상 재촌ㆍ자경 감면을 부인하여 과세한 이 건 과세처분은 잘못된 것으로 판단된다.
5. 결론
이 건 심사청구는 청구주장이 이유 있으므로 국세기본법 제65조 제1항 제3호의 규정에 의하여 주문과 같이 결정한다.
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