초지조성허가를 받지 않은 초지는「초지법」에 의한 초지로 볼 수 없음

양도, 조심2013전2915, 2014.03.26 귀속연도 2009 전심번호  ▶ 조심2013전2915[심판 [전심번호]
[ 제 목 ]
초지조성허가를 받지 않은 초지는「초지법」에 의한 초지로 볼 수 없음
[ 요 지 ]
조세특례제한법」제68조 제2항의 초지는「초지법」에 따른 초지를 의미하는 것으로 보이는 점, 쟁점토지는 초지조성허가를 받은 사실이 확인되지 않는 점 등으로 볼 때, 처분청이 쟁점토지에 대하여「조세특례제한법」제68조 제2항의 적용을 배제하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없음
[ 결정내용 ]
결정 내용은 붙임과 같습니다.
[ 관련법령 ] 조세특례제한법 제68조

주 문

심판청구를 기각한다.

이 유

1. 처분개요

 가. 청구인 장OOO은 1979년도부터 OOO 일대에서 OOO을 운영하였고, 청구인 장OOO 및 장OOO(장OOO의 자녀들로서, 장OOO을 합하여 이하 “청구인들”이라 한다)은 2002년부터 위 장OOO 소유 토지 인근에서 OOO을 운영하다가, 2009.11.11. OOO유한회사(이하 “OOO”이라 한다)를 설립하고, 2009.11.19. 청구인들 개인 명의로 소유하고 있던 OOO 외 27필지 136,845㎡(이하 “현물출자토지”라 한다)를 OOO에 현물출자OOO한 후「조세특례제한법」(이하 “조특법”이라 한다) 제68조 제2항(농업회사법인에 현물출자함으로써 발생하는 소득에 대한 양도소득세 면제)의 규정에 따라 양도소득세 면제신청을 하여 양도소득세 OOO 전액을 면제받았다.

 나. 한편, 청구인 장OOO은 현물출자토지 중 OOO 외 1필지 88,744㎡(이하 “증여토지”라 하고, 현물출자토지에서 증여토지를 제외한 나머지 토지를 이하 “쟁점토지”라 한다)를 부모로부터 증여받으면서 구「조세감면규제법」(이하 “조감법”이라 한다) 제58조(영농자녀가 증여받은 농지등에 대한 증여세 면제)규정에 따라 증여세를 면제신청하였으며, 처분청은 “장OOO이 영농자녀 요건에 해당하지 않는다”고 보아 증여세 OOO을 고지하였으나, 대법원 판결(2006.1.27.선고 2005두14707 판결)에 따라 전액을 취소하였다.

 다. OOO지방국세청장(이하 “조사청”이라 한다)은 청구인들에 대하여  부동산투기조사를 실시한 결과, 쟁점토지 및 증여토지는 “「초지법」에 의한 초지조성허가를 받지 않아 「초지법」에 따른 초지에 해당되지 아니하므로 조특법 제68조 제2항 및 구 조감법 제58조의 규정에 의한 양도소득세 및 증여세 면제대상 토지에 해당하지 않는 것”으로 보아 2009년 귀속 양도소득세 OOO, 2003년 귀속 증여세 OOO을 과세하는 것으로 세무조사결과를 통지하였고,

  이에 대하여 청구인들이 과세전적부심사청구를 청구하자 2013.3.22.  국세청장은 “구 조감법 제58조(영농자녀가 증여받은 농지 등에 대한 증여세 면제) 규정에 의하여 증여세 면제대상으로 대법원 확정판결을 받은 증여토지에 대하여 ‘초지’가 아니라는 점을 들어 다시 증여세를 부과하는 것은 기속력에 위배되며, 초지라고 본 공적인 견해표명을 신뢰하여 농업회사법인에 현물출자한 증여토지에 대하여 양도소득세를 부과하는 것은 신뢰보호원칙에 반하여 부당하므로 증여토지에 대한 증여세 및 양도소득세 과세예고통지는 취소되어야 한다. 그러나, 쟁점토지(장OOO이 현물출자한 토지 중 대법원 확정판결을 받은 증여토지 외의 토지와 장OOO과 장OOO이 현물출자한 토지)는 초지조성허가를 받지 않아「초지법」에 의한 초지라고 볼 수 없어 조특법 제68조 제2항에 의한 양도소득세 면제대상 토지에 해당되지 않으므로 양도소득세를 부과한 처분은 잘못 없어 보인다”고 일부채택 결정을 하였다.

 라. 처분은 위 과세전적부심사결정에 따라 청구인들의 쟁점토지 양도에대하여 2013.4.10. 및 2013.5.14. 청구인들에게 2009년 귀속 양도소득세 OOO원(장OOO), OOO원(장OOO), OOO원(장OOO)을 경정・고지하였다.

 마. 청구인들은 이에 불복하여 2013.6.14. 심판청구를 제기하였다.

2. 청구인들 주장 및 처분청 의견

 가. 청구인들 주장

  처분청은 쟁점토지는 초지조성허가를 받지 않아「초지법」에 의한 초지라고 볼 수 없어 조특법 제68조 제2항에 의한 양도소득세 면제대상 토지에 해당되지 않는다는 의견이나, ① 조특법 제68조 제2항 및 제66조 제4항에 “「초지법」에 의한 초지”라고 규정되어 있을 뿐, “「초지법」에 의하여 허가받은 초지” 또는 “「초지법」에 의하여 조성된 초지”라고 규정되어 있지 아니한 점, ②「초지법」제2조에 초지를 정의함에 있어서 “다년생개량목초의 재배에 이용되는 토지 및 사료작물재배지와 목도・진입도로・축사 및 농림수산식품부령이 정하는 부대시설을 위한 토지”라고 규정되어 있을 뿐, “다년생개량목초의 재배에 이용되는 토지 및 사료작물재배지와 목도・진입도로・축사 및 농림수산식품부령이 정하는 부대시설을 위한 토지로써 이 법에 의하여 허가를 받은 토지”라고 규정되어 있지 아니함이 문언상 명백한 점, ③ 조특법 제68조 제2항, 제66조 제4항을 해석함에 있어서「초지법」 제2조 정의규정에서 초지의 성립요건으로 전혀 규정하고 있지도 아니한 초지의 조성허가 요건까지 모두 구비하여야「초지법」에 의한 초지라고 해석하는 것은 합리적인 이유 없이 확장,유추해석을 한 것이므로, 조세법률주의의 엄격해석의 원칙에 반하는 점, ④「초지법」에서 초지조성의 허가절차를 규정한 입법취지는「초지법」제3조에서와 같이 원래 초지가 아닌 것을 초지로 조성함에 있어서 무제한적인 개발을 방지하고, 기존의 초지가 아니라 새롭게 초지조성을 할 때「초지법」에 의한 조성허가를 받는 경우 국가로부터 초지조성 자금의 일부를 지원받을 수 있는 수익적인 규정으로 해석되어야 할 것이지 기존에 존재하고 있었던 초지가「초지법」에 의한 조성허가를 받아야만「초지법」에 의한 초지가 성립된다는 창설적 규정으로 해석될 수는 없는 점, ⑤ 쟁점토지가「초지법」에 의한 초지가 아니라고 해석할 경우 조특법,「농어업경영체 육성 및 지원에 관한 법률」의 입법목적을 모두 몰각시키는 매우 부당한 결과가 초래되고 청구인들 외에도 동일한 상황에서 조세감면을 받은 수 없이 많은 농업인들에게도 모두 양도소득세가 부과되어 각종 민원과 소송이 제기되는 등 엄청난 사회적 혼란을 야기시킬 가능성이 매우 높은 점, ⑥ 과세관청은 2003.3.10. 증여토지에 대한 증여세부과처분을 할 당시에도 증여토지는「초지법」상의 초지에 해당한다는 공적인 견해를 표명하였고, 이러한 과세관청의 공적인 견해표명에 대한 청구인들의 신뢰는 그 귀책사유가 없어 보호가치 있는 신뢰에 해당하며, 이러한 보호가치 있는 신뢰에 근거하여 청구인들은 이 사건 토지가「초지법」상의 초지에 해당하는 것으로 신뢰하고 별도의 초지조성허가절차를 거치지 아니한 채 농업회사법인에 현물출자를 하였으므로 청구인들의 현물출자시 현물출자토지는 조특법에 따른 양도소득세 면세대상이라는 신뢰는 보호가치가 있는 것으로서 이에 반하는 양도소득세 부과처분은 행정법의 일반원칙 중 하나인 신뢰보호원칙에 반하는 것으로 허용될 수 없는 점, ⑦ 조세법의 해석・적용의 기본원칙 중 하나인 실질과세 원칙에 따라 초지조성허가를 받았느냐의 여부와 상관없이 실질적으로 초지로 조성되었고 사용되었다면 양도소득세가 감면되는「초지법」상의 초지에 해당된다고 보는 것이 실질과세원칙에 부합하는 해석이라는 점 등을 종합하면, 쟁점토지는「초지법」에 의한 초지에 해당하므로 청구인들이 농업회사법인을 설립하는 과정에서 쟁점토지를 현물출자한 것에 대하여 양도소득세 감면규정을 적용하지 않고 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 부적법하므로 취소하여야 한다.

 나. 처분청 의견

  조특법 제66조 제4항에 “농업인이 농지 또는「초지법」에 따른 초지를 영농조합법인에 현물출자함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다”고 규정하고 있고, 조특법 제68조 제2항에 “농업인이 농지 또는 초지를 농업회사법인에  현물출자 함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다.”고 규정하고 있으므로, 조특법 제68조 제2항의 초지는 “「초지법」에 따른 초지”를 의미한다.   또한,「초지법」제5조(초지조성의 허가) 제1항에 “초지조성을 하고자 하는 자는 대통령령이 정하는 에 따라 해당토지의 소재지를 관할하는 시장ㆍ군수에게 초지조성허가를 신청하여야 한다”라고 규정하고 있어, 처분청이 OOO시장에게 조회한 결과, 쟁점토지는 초지조성허가를 받은 사실이 없으며, 농림수산식품부 OOO(02-500-20**, ***주무관)에 문의한바,「초지법」에 따른 초지는 초지조성허가를 받은 초지만을 말하며,「초지법」상 초지만 조세감면을 받을 수 있는 것으로 알고 있다고 답변하였다. 그리고, 당초 현물출자토지는 공동묘지였으나 1980년대초 OOO시장으로부터 이장허가를 받아 묘지를 이장하였고, 이 후 ‘OOO’과 ‘OOO’의 목장용지로 이용되었다.국세청 예규(법규과-968, 2011.7.22.)에 의하면 “농업인이 2012.12.31. 이전에 농지 또는「초지법」에 의해 초지조성허가를 받아 조성된 토지를 영농조합법인에 현물출자함으로써 발생하는 소득에 대해서는「조특법」제66조에 따라 양도소득세를 면제하는 것이며, 해당 토지가 「초지법」에 따른 초지인지 여부는 관할 행정기관에 사실관계를 확인하여(이하 생략).” 라고 해석하고 있고, 이 건에 대하여도 국세청 법규과에 쟁점토지를 농업회사법인에 현물출자한 것이 양도소득세 면제 대상 초지의 해당여부에 대한 과세기준자문을 신청한바, 2012.9.7. “조특법 제68조 제2항에 따른 양도소득세 면제대상이 되는 초지는「초지법」에 따른 초지를 의미하는 것으로서,「초지법」에 따른 초지인지 여부는 관할 행정기관에 사실관계를 확인하여 처리하기 바란다.”고 회신되었고, 동 법규과에「초지법」에 따른 초지여부에 대하여 유선으로 재차 문의한바 “관할 행정기관에 사실관계를 확인하여 처리하라”고 답변하였으며, 관할 행정기관에 초지조성허가 여부를 확인한바, “초지조성허가를 받지 않았으면「초지법」에 따른 초지에 해당되지 않아 면제받을 수 없는 토지”라는 회신문을 받았고, 과세전적부심사청구시 기획재정부의 회신은 “조특법 제68조(같은 법 제66조, 구 조감법 제58조)에서 규정하고 있는 ‘「초지법」에 따른 초지’의 의미는「초지법」제5조(초지조성의 허가)에 따라 초지조성의 대상이 되는 토지의 소재지를 관할하는 시장・군수로부터 허가를 받아서 조성된 초지를 말한다”고 회신되었다.

   조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않으며, 특히, 감면요건 규정가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다는 것이 확립된 대법원 판례(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결)인바, 조특법상 양도소득세의 면제대상인 초지의 범위는 엄격하게 해석하여야 한다.

3. 심리 및 판단

 가. 쟁점

  초지조성허가를 받지 않은 초지는「초지법」에 의한 초지로 볼 수 없다 하여 조특법 제68조 제2항 적용을 배제하여 과세한 처분의 당부

 나. 관계법령

 (1) 조세특례제한법

  제66조【영농조합법인등에 대한 법인세의 면제등】④ 대통령령이 정하는 농업인이 2009년 12월 31일 이전에 농지 또는「초지법」에 따른 초지(이하 “초지”라 한다)를 영농조합법인에 현물출자함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다.

  제68조【농업회사법인에 대한 법인세의 면제 등】① 「농업・농촌기본법」에 따른 농업회사법인(이하 “농업회사법인”이라 한다)에 대하여는 2009년 12월 31일 이전에 종료하는 과세년도까지 농업소득에 대한 법인세를 면제하고 농업소득 외의 소득 중 대통령령이 정하는 소득에 대한 법인세를 제6조 제1항의 규정을 준용하여 감면한다.

② 대통령령이 정하는 농업인이 2009년 12월 31일 이전에 농지 또는 초지를 농업회사법인(「농지법」에 따른 농업법인의 요건을 갖춘 경우에 한한다)에 현물출자함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다. 이 경우 제66조 제5항 내지 제8항의 규정을 준용한다.

③ 대통령령이 정하는 농업인이 2009년 12월 31일 이전에 농업회사법인에게 「농업・농촌기본법」 제3조 제1호의 규정에 따른 농작물생산업, 축산업 및 임업에 직접 사용되는 부동산(제2항의 규정에 의한 농지 및 초지를 제외한다)을 현물출자하는 경우 이월과세를 적용받을 수 있다.

④ 농업회사법인에 출자한 거주자가 2009년 12월 31일까지 지급받는 배당소득 중 농업소득에서 발생한 배당소득 전액에 대하여는 소득세를 면제하고, 농업소득 외의 소득에서 발생한 배당소득에 대하여는 「소득세법」 제14조 제2항의 규정에 따른 종합소득과세표준계산의 경우 합산하지 아니한다. 이 경우 농업소득에서 발생한 배당소득과 농업소득 외의 소득에서 발생한 배당소득의 계산은 대통령령이 정하는 바에 따른다.

⑤ 제1항・제3항 및 제4항의 규정을 적용받으려는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 신청을 하여야 한다.

   (2) 초지법

  제2조【정의】이 법에서 사용하는 용어의 정의는 다음 각호와 같다.

1. “초지”라 함은 다년생개량목초의 재배에 이용되는 토지 및 사료작물재배지와 목도ㆍ진입도로ㆍ축사 및 농림수산식품부령이 정하는 부대시설을 위한 토지를 말한다.2. “사료작물재배지”라 함은 조사료를 생산하기 위하여 일년생작물을 재배하는 토지를 말한다.

  제3조 【초지조성의 제한】① 다음 각호의 1에 해당하는 토지는 초지조성을 할 수 없다.

1. 국가ㆍ지방자치단체의 공용ㆍ공공용ㆍ기업용 또는 보존의 목적에 사용하고 있거나 사용하기로 계획이 확정된 토지

2. 채종림ㆍ시험림ㆍ산림유전자원보호림

3. 국립묘지ㆍ공설묘지ㆍ사설묘지와 국가 또는 지방자치단체가 지정한 국립묘지 또는 공설묘지의 예정지

4. 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 따른 도시지역

5. 자연환경보전법 제12조의 규정에 의한 생태ㆍ경관보전지역

6. 야생동ㆍ식물보호법 제27조의 규정에 의한 야생동ㆍ식물특별보호구역

② 시장ㆍ군수 또는 자치구의 구청장(이하 “시장ㆍ군수”라 한다)은 「산지관리법」에 의한 보전산지, 「사방사업법」에 의한 사방지, 「자연공원법」에 의한 자연공원, 「국토의 계획 및 이용에 관한 법률」에 의한 개발제한구역, 「산업입지 및 개발에 관한 법률」에 따른 국가산업단지ㆍ일반산업단지ㆍ도시첨단산업단지ㆍ농공단지, 「산업집적활성화 및 공장설립에 관한 법률」에 의한 유치지역등 다른 법률에 의하여 이용이 제한되는 지역(제1항 제1호ㆍ제2호 또는 제4호의 규정에 의한 토지를 포함한다)내에 미개간지가 있는 경우에는 관계행정기관의 장과 협의하여 이를 초지조성을 할 수 있는 토지로 할 수 있다.

  제5조【초지조성의 허가】① 초지조성을 하고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 해당토지의 소재지를 관할하는 시장ㆍ군수에게 초지조성허가를 신청하여야 한다.

② 시장ㆍ군수는 제1항의 규정에 의하여 초지조성허가를 할 때에는 초지조성기간 등 농림수산식품부령이 정하는 조건을 붙일 수 있다.

  (3) 초지법 시행규칙

  제2조【부대시설】「초지법」(이하 “법”이라 한다) 제2조제 1호에서 “농림수산식품부령이 정하는 부대시설”이라 함은 가축사육을 위한 사무실ㆍ관리인의 집ㆍ착유실ㆍ창고ㆍ건초사ㆍ싸이로ㆍ급수시설ㆍ두엄간ㆍ가축분뇨처리시설ㆍ운동장(말 조련용 마장을 포함한다)ㆍ그늘막ㆍ말 조련용 주로(조련감시대를 포함한다) 및 말 조련용 수영장과 그 보조시설을 말한다.

   (4)  측량・수로조사 및 지적에 관한 법률

  제67조【지목의 종류】① 지목은 전・답・과수원・목장용지・임야・광천지・염전・대・공장용지・학교용지・주차장・주유소용지・창고용지・도로・철도용지・제방・하천・구거・유지・양어장・수도용지・공원・체육용지・유원지・종교용지・사적지・묘지・잡종지로 구분하여 정한다.

② 제1항에 따른 지목의 구분 및 설정방법 등에 필요한 사항은 대통령령으로 정한다.

  (5) 측량・수로조사 및 지적에 관한 법률시행령 제58조【지목의 구분】법 제67조 제1항에 따른 지목의 구분은 다음 각 호의 기준에 따른다.

4. 목장용지 

다음 각 목의 토지. 다만, 주거용 건축물의 부지는 “대”로 한다.

가. 축산업 및 낙농업을 하기 위하여 초지를 조성한 토지

나. 축산법 제2조 제1호에 따른 가축을 사육하는 축사 등의 부지

다. 가목 및 나목의 토지와 접속된 부속시설물의 부지

  (6) 구 조세감면규제법

  제58조 【영농자녀가 증여받는 농지 등에 대한 증여세 면제】① 대통령령이 정하는 자경하는 농민(이하 이 조에서 “자경농민”이라 한다)이 다음 각호에 해당하는 농지ㆍ초지ㆍ산림지(이하 이 조에서 “농지 등”이라 한다)를 대통령령이 정하는 영농에 종사하는 직계비속(이하 이 조에서 “영농자녀”라 한다)에게 증여하는 경우에는 당해 농지등의 가액에 대한 증여세를 면제한다. 이 경우 증여세가 면제되는 농지 등은 자경농민을 기준으로 제1호 각목의 1에 규정하는 규모를 한도로 한다.

1. 다음 각목의 1에 해당하는 농지 등

가. 지방세법에 의한 농지세 과세대상(비과세ㆍ감면 및 소액부징수의 경우를 포함한다)이 되는 농지로서 2만9천700제곱미터이내의 것

나. 초지법에 의한 초지로서 14만8천500제곱미터 이내의 것

  (7)  소득세법 시행령

  제168조의7 【토지지목의 판정】법 제104조의3의 규정을 적용함에 있어서 농지ㆍ임야ㆍ목장용지 및 그 밖의 토지의 판정은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 사실상의 현황에 의한다. 다만, 사실상의 현황이 분명하지 아니한 경우에는 공부상의 등재현황에 의한다.

  (8) 법인세법 시행령

  제92조의4 【토지지목의 판정】법 제55조의2 제2항의 규정을 적용함에 있어서 농지ㆍ임야ㆍ목장용지 및 그 밖의 토지의 판정은 이 영에 특별한 규정이 있는 경우를 제외하고는 사실상의 현황에 의한다. 다만, 사실상의 현황이 분명하지 아니한 경우에는 공부상의 등재현황에 의한다.

 다. 사실관계 및 판단

  (1) 청구인들이 농업회사법인에 현물출자한 현물출자토지 내역 및 OOO의 주주현황은 다음과 같다.

   <현물출자토지 소유내역>               

   

  (2) 현물출자토지의 지목은 전, 답, 분묘지, 임야 등으로 되어 있으나, 현물출자하기 전 토지는 실질적으로 “OOO”과 “OOO”의 목장용지로 이용되어 왔다. 현물출자를 목적으로 평가된 감정평가서에도 대상토지들은 공부상 대, 전, 답, 묘, 유지 및 임야 등이나 실제의 이용 상황은 “젖소 등을 사육하는 목장용지 등으로 이용 중이다”고 기재되어고 있다.

   

   <현물출자하기 전 토지 이용 상황-생략>

 

  (3) 2004.3.10. 처분청이 현물출자토지 중 장OOO이 아버지 장OOO으로부터 증여받은 증여토지에 대하여 장OOO이 증여세 면제대상인 영농후계자에 해당하지 않는다고 보고 장OOO에게 2003.3.18. 증여분 증여세 OOO원을 부과하였고, 이에 불복하여 심판청구(국심2004전1969, 2004.9.14.)를 거쳐 2004년 11월에 행정소송을 제기한 결과 OOO지방법원(2005.3.16. 선고 2004구합3269 판결)은 “장OOO을 영농자녀로 볼 수 없다고 판단하여 증여세를 부과한 처분은 위법하다.”고 판시하였고, 위 판결은 대법원(2006.1.27. 선고 2005두14707 판결)에서 최종적으로 확정되었으며,

  위 심판청구(국심 2004전1969, 2004.9.14.) 결정서의 사실관계를 보면 “장OOO의 아버지 장OOO이 1978.11.1.부터 현재까지 증여토지 소재지에서 계속 거주하고 있는 사실과 자경농민으로서 축산업을 영위하는 사실, 증여토지가 이 건 관련법령인 구 조감법 제58조 제1항 각호에 해당하는 농지인 사실 등이 이 건 과세관련 자료에 의하여 확인되며, 이해 대하여는 장OOO과 처분청간에 다툼이 없다”고 기재되어 있고, OOO지방법원(2005.3.16. 선고 2004구합3269 판결) 판결서의 판단부분을 보면 “구 조감법 제58조 및 구 조감법 시행령 제57조는 자경농민이「초지법」에 의한 148,500㎡ 이내의 초지를 영농자녀에게 증여하는 경우에는 증여세를 면제한다고 규정하고 있는바, 이 사건 토지를 증여한 장OOO이 자경농민의 요건을 갖춘 사실과 이 사건  토지가「초지법」에 의한 148,500㎡ 이내의 초지인 사실에 대하여는 당사자 사이에 다툼이 없다”라고 기재되어 있다.

  (4) 2012.7.3. 처분청이 현물출자토지가 초지조성 허가를 받은 토지인지 여부를 OOO시장에게 조회한 결과 2012.7.6. 현물출자토지는「초지법」에 의하여 허가된 필지가 없다는 회신을 받았다.

  (5) 2012.8.28. 조사청은 국세청 법규과에 “초지조성허가를 받지 않은 초지가「초지법」에 따른 초지에 해당하는지”에 대하여 과세기준자문신청을 한 결과, “조특법 제68조 제2항에 따른 양도소득세 면제 대상이 되는 초지는「초지법」에 따른 초지를 의미하는 것으로서, 「초지법」에 따른 초지인지 여부는 관할 행정기관에 사실관계를 확인하여 처리하기 바란다”는 회신을 받았다.

  (6) 조사청은 증여토지의 증여세 감면과 관련한 행정소송에서 증여토지가「초지법」에 의한 초지인지 여부에 대하여는 장OOO과 과세관청 사이에 다툼이 없었는바 “본 건 양도소득세 및 증여세 추징이 신의칙에 반하는지 여부’를 ***법률사무소에 문의하였고, 2012.9.11. “양도소득세 면제신청을 수리한 뒤 그 후에 어떠한 사유로(이건의 경우 초지조성허가를 받지 않았다는 사유) 양도소득세를 추징하려는 경우 그 수리행위는 양도소득세 과세에 관한 국가의 공적인 견해 표명이라고 볼 수 없으므로 신의성실의 원칙에 위배된다고 볼 수 없을 것으로 판단된다. 증여세 추징도 종전에는 영농자녀에 해당되어 면제되었다고 판정된 것이고, 이번에 밝혀진 초지조성 허가여부는 별개의 사유이므로 증여세 추징은 신의칙 위반이 아니라고 판단된다.”고 회신받았다.

  (7) 조사청은 현물출자토지가「초지법」상 초지조성 허가를 받지 않은 토지이므로「초지법」상 초지로 볼 수 없는 것으로 판단하여, 2012.11.15. 현물출자에 따른 토지에 대한 양도소득세 면제를 부인한 후 장OOO에게 2009년 귀속 양도소득세 OOO원, 장OOO에게 OOO원, 장OOO에게 OOO원을 과세예고 통지하였고, 장OOO에게 2003.3.18. 증여분 증여세 OOO원을 과세예고통지 하였다.

  (8) 조특법 제71조의 증여세 감면대상 초지의 범위에 관한 국세청 예규(재산세과-3065, 2008.10.1.)는 “조특법 제71조 제1항 제1호 나목의 규정에 따른 초지는「초지법」제2조 제1호에 규정된 다년생개량목초의 재배에 이용되는 토지 및 사료작물재배지와 목도ㆍ진입도로ㆍ축사 및「초지법 시행규칙」제2조의 규정에 따른 부대시설을 위한 토지를 말하는 것” 이라고 회신하고 있다.

  (9) 농림수산식품부의「초지법」질의에 대한 검토의견서(방역관리과-957, 2013.3.6.)의 내용은 다음과 같다.

1. 검토사항  ○ 조특법 제66조, 같은 법 제68조, 구 조감법 제58조에서 규정하고 있는 「초지법」에 따른 초지의 의미가「초지법」제5조의 초지조성허가를 받은 초지만을 의미하는지, 아니면 비록 초지조성허가를 받지 않았다고 하더라도 「초지법」제2조의 정의에 해당하면 초지인지 여부 2. 검토결과  ○ 「초지법」은 제1조에서 초지법의 목적을 “초지의 조성・관리・이용 및 보전에 관한 사항을 규정함으로써 축산진흥에 기여하게 한다”라고 규정하고 있는바, 초지법은 궁극적으로 가축에게 급여되는 사료작물을 안정적으로 재배할 수 있는 초지를 조성하고, 이 초지를 지속적으로 유지・보전해 나가야 하는 당위성을 근거로 제정・운용되는 법률임  ○ 같은 법 제2조에서는 제1조에서 규정한 목적을 달성하기 위한 실질적 수단인 초지에 대하여 “다년생개량목초의 재배에 이용되는 토지 및 사료작물 재배지와 목도・진입도로・축사 및 농림부령이 정하는 부대시설을 위한 토지”로 정의하고 있음  ○ 같은 법 제3조에서는 초지조성을 할 수 없는 토지를 구체적으로 규정하고, 초지조성의 제한 사유에 해당하지 않는 토지에 대하여는 제5조에서 초지조성허가를 받아서 조성하도록 규정하고 있음   - 이는 초지조성허가라는 배타적 행위를 통해 법 제정 취지인 안정적인 초지로부터의 가축사료 공급을 통한 축산진흥에 보다 지속적으로 기여할 수 있도록 하기 위함이며, 지위 승계, 자금 지원 등의 권리를 부여함과 동시에 허가 취소, 초지안에서의 행위 제한, 초지 전용허가, 초지에서의 제외, 벌칙 조항 등의 의무를 부여하여 초지로서의 기능을 유지할 수 있도록 뒷받침 하고 있음  ○ 한편, 초지조성허가를 받지 않은 경우 위의 권리와 의무에서 배제되나, 제1조에서 규정하고 있는 목적을 충분히 달성하고 있다면 제2조 정의에서 규정하는 초지로서의 기능은 하고 있는 것으로 판단됨   - 즉, 사료작물 재배에 제공되는 토지가 실질적으로 초지로서의 기능을 하고 있다면초지라고 분류하는 것이 타당할 것으로 판단함

  (10) 기획재정부의「초지법」에 따른 초지의 범위 질의에 대한 회신(재산세제과-158, 2013.3.12.)에는 “「초지법」제5조(초지조성의 허가)에 따라 초지조성의 대상이 되는 토지의 소재지를 관할하는 시장・군수로부터 허가를 받아서 조성된 초지를 말한다”고 기재되어 있다.

  (11) 현물출자토지에 대하여 양도소득세 및 증여세를 과세한 처분에 대하여 장OOO이 과세전적부심사를 청구한 것에 대하여 조사청이 결정한 내용은 아래와 같다.이 건 증여토지에 대하여 증여세를 부과하는 것은 기속력에 위배되며, 초지라고 본 공적인 견해표명을 신뢰하여 OOO에 현물출자한 증여토지에 대하여 양도소득세를 부과하는 것은 신뢰보호원칙에 반하여 부당하므로 증여토지에 대한 증여세 및 양도소득세 과세예고통지는 취소되어야 한다.

  다음으로 초지조성허가를 받지 않은 쟁점토지를「초지법」에 따른 초지라고 볼 수 있는지 여부를 본다. 초지는 조특법 제66조에서 농지와 달리「초지법」에 따른 초지라고 구분하여 규정하고 있는 점, 기획재정부는「초지법」에 따른 초지의 범위 질의에 대한 회신(재산세제과-158, 2013.3.12.)에서「초지법」에 따른 초지란 초지조성의 대상이 되는 토지의 소재지를 관할하는 시장・군수로부터 허가를 받아서 조성된 초지를 말한다고 판단한 점, 기획재정부의 예규(재산세제과-158, 2013.3.12.)는 기존 예규와 대치되는 새로운 세법해석이라기 보다 초지의 의미를 조특법 등의 입법취지에 맞춰 명확하게 해석하였다고 볼 수 있는 점 등을 종합하여 볼 때,「초지법」에 따른 초지인지 여부는 관할 행정 기관에 사실관계를 확인하여 처리(양도, 법규과-1031, 2012.9.7.)하는 것인바, 관할 행정기간인 OOO시는 쟁점토지를 초지조성 허가를 받지 않은 것으로 확인하였으므로 조사청이 쟁점토지를「초지법」에 따른 초지가 아니라고 보아 쟁점토지에 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없어 보인다.

  (12) 청구인이 제시한 OOO 의견서(2013.2.1.)에는 “초지조성허가를 받은 토지만이 초지로서 인정이 된다면, 일반적인 축산농가의 사료작물재배지는 세법에서 언급하는 농지 또는 초지 어디에도 해당되지 않게 되어 세금혜택을 받기 위해 실제로 경영상 필요한 사료작물재배를 하지 않고 벼농사를 지어야 하는 어처구니 없는 일이 다반사가 될 것이 자명하다”고 기재되어 있고, 사단법인 OOO의 의견서(2014.3.11.)에는 “초지법상 초지의 정의에 부합된다면 초지조성허가 유무와 관계없이 초지로 인정되어야 한다”고 기재되어 있다.

  (13) 살피건대, 청구인들은 초지조성허가를 받지 않은 쟁점토지에 대하여 조특법 제68조 제2항을 적용하여 양도소득세를 면제하여야 한다고 주장하나, 조세법률주의의 원칙상 과세요건이거나 비과세요건 또는 조세감면요건을 막론하고 조세법규의 해석은 특별한 사정이 없는 한 법문대로 해석하여야 하고 합리적 이유 없이 확장해석하거나 유추해석하는 것은 허용되지 않으며, 특히, 감면요건 규정가운데 명백히 특혜규정이라고 볼 수 있는 것은 엄격하게 해석하는 것이 조세공평의 원칙에 부합한다 할 것인바(대법원 2009.8.20. 선고 2008두11372 판결 같은 뜻임),

  조특법 제66조 제4항에 “농업인이 농지 또는「초지법」에 따른 초지를 영농조합법인에 현물출자함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다”고 규정하고 있고, 조특법 제68조 제2항에 “농업인이 농지 또는 초지를 농업회사법인에  현물출자 함으로써 발생하는 소득에 대하여는 양도소득세를 면제한다.”고 규정하고 있으므로, 조특법 제68조 제2항의 초지는 “「초지법」에 따른 초지”를 의미하는 것으로 보이는 점,「초지법」제5조(초지조성의 허가) 제1항에 “초지조성을 하고자 하는 자는 대통령령이 정하는 바에 따라 해당 토지의 소재지를 관할하는 시장ㆍ군수에게 초지조성허가를 신청하여야 한다.”고 규정하고 있으나 쟁점토지는 초지조성허가를 받은 사실이 확인되지 않은 점, 조특법상 양도소득세 면제는 특혜사항으로서 그 대상 및 범위를 엄격하게 해석하여야 할 것이므로「초지법」에 의한 초지는 일반 초지와 달리 허가를 받은 초지로 해석하는 것이 타당해 보이는 점 등을 종합하면, 초지조성허가를 받지 않은 쟁점토지에 대하여 처분청이 조특법 제68조 제2항 적용을 배제하여 이 건 양도소득세를 과세한 처분은 잘못이 없는 것으로 판단된다.

4. 결론

   이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로「국세기본법」제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다.